회계 상 특수관계자의 의미와 범위, 공시 요구사항

감사인들이 회계감사를 할 때 주의 깊게 보는 항목들 중 빠지지 않는 것이 특수관계자에 대한 것 입니다.

특수관계자는 회계적으로나 세무적으로나 매우 중요한 개념에 해당하지만,

회계 상 특수관계자와 세무 상 특수관계자의 범위에는 약간 차이가 존재합니다.

오늘은 회계 상 특수관계자의 의미와 어떤 사람, 또는 어떤 회사가 특수관계자에 해당하는지, 왜 중점 검토 사항이 되는지 실무적인 관점에서 정리해드리도록 하겠습니다.

1. 특수관계자란?

회계적인 의미에서 특수관계자는 단순히 가족이나 친족 관계인 사람만을 뜻하지 않습니다.

특수관계자는 기업의 재무 및 경영 의사결정에 직접 또는 간접적으로 유의적인 영향력을 행사할 수 있는 자 또는 기업을 의미하며,

특수관계자 관련 기준서 IFRS 1024호 '특수관계자 공시' 에서는 특수관계자를 다음과 같이 정의하고 있습니다.

[IFRS 1024호 '특수관계자 공시']

특수관계는 상거래에서 흔히 나타난다. 예를 들어, 기업은 영업활동의 일부를 종속기업, 공동기업 및 관계기업을 통하여 수행하기도 한다. 이 경우 기업은 지배력, 공동지배력 또는 유의적인 영향력을 통하여 피투자자의 재무정책과 영업정책에 영향을 미친다.

특수관계는 기업의 당기순손익과 재무상태에 영향을 미칠 수 있다. 특수관계자는 특수관계가 아니라면 이루어지지 않을 거래를 성사시킬 수 있다. 예를 들어, 기업이 지배기업에 원가로 판매하는 재화를 다른 고객에게는 동일한 조건으로 판매하지 않을 수 있다. 또한 특수관계자거래의 거래 금액은 특수관계에 있지 않은 자와의 거래의 거래 금액과는 다르게 이루어질 수 있다.

특수관계자거래가 없더라도 특수관계 자체가 기업의 당기순손익과 재무상태에 영향을 줄 수 있다. 특수관계가 존재한다는 사실만으로도 기업과 다른 당사자와의 거래에 충분히 영향을 줄 수 있다. 예를 들어, 지배기업이 종속기업의 거래처와 동일한 활동을 하는 기업을 인수하여 그 기업의 지배기업이 되는 경우에 종속기업은 이전 거래처와 거래를 중단할 수 있다. 또 다른 경우 기업은 특수관계자의 유의적인 영향력 때문에 활동에 제약을 받을 수 있다. 예를 들어, 지배기업은 종속기업이 연구개발 활동을 하지 않도록 지시할 수 있다.

이러한 이유로 특수관계자와의 거래, 약정을 포함한 채권ㆍ채무 잔액 및 특수관계에 대한 이해는 재무제표 이용자가 기업이 직면하고 있는 위험과 기회에 대한 평가를 포함하여 기업의 영업을 평가하는 데 영향을 줄 수 있다.

즉, 회계 상 특수관계자는 다음과 같이 정의할 수 있습니다.

유의적인 영향력을 행사하여

1) 거래 조건이 왜곡될 가능성이 있고,

2) 정상가격이 아닌 거래가 발생할 수 있으며,

3) 재무제표 이용자의 판단에 영향을 줄 수 있는 사람 또는 기업

2. 특수관계자의 범위

감사를 수행할 때 특수관계자와 관련하여 가장 많이 논의 되는 사항이 특수관계자의 범위 입니다.

특수관계자 관련 기준서 IFRS 1024호 '특수관계자 공시' 에서는 특수관계자의 범위를 다음과 같이 정의하고 있습니다.

[IFRS 1024호 '특수관계자 공시']

특수관계자 : 재무제표를 작성하는 기업(이 기준서에서는 ‘보고기업’이라 한다)과 특수관계에 있는 개인이나 기업

(1) 개인이 다음 중 어느 하나에 해당하는 경우, 그 개인이나 그 개인의 가까운 가족은 보고기업과 특수관계에 있다.

(가) 보고기업에 지배력 또는 공동지배력이 있는 경우

(나) 보고기업에 유의적인 영향력이 있는 경우

(다) 보고기업 또는 그 지배기업의 주요 경영진의 일원인 경우

(2) 기업이 다음의 조건 중 어느 하나에 적용될 경우 보고기업과 특수관계에 있다.

(가) 기업과 보고기업이 동일한 연결실체 내의 일원인 경우(지배기업과 종속기업 및 연결실체 내의 다른 종속기업은 서로 특수관계에 있음을 의미)

(나) 한 기업이 다른 기업의 관계기업이거나 공동기업인 경우(또는 그 다른 기업이 속한 연결실체 내의 일원의 관계기업이거나 공동기업인 경우)

(다) 두 기업이 동일한 제3자의 공동기업인 경우

(라) 제3의 기업에 대해 한 기업이 공동기업이고 다른 기업이 관계기업인 경우

(마) 기업이 보고기업이나 그 보고기업과 특수관계에 있는 기업의 종업원급여를 위한 퇴직급여제도인 경우. 보고기업 자신이 퇴직급여제도인 경우, 그 제도의 책임사용자도 보고기업과 특수관계에 있다.

(바) 기업이 (1)에서 식별된 개인에 의하여 지배 또는 공동지배되는 경우

(사) ⑴의 ㈎에서 식별된 개인이 기업에 유의적인 영향력이 있거나 그 기업(또는 그 기업의 지배기업)의 주요 경영진의 일원인 경우

(아) 보고기업이나 보고기업의 지배기업에게 주요 경영인력용역을 제공하는 기업이나 그 기업이 속한 연결실체의 모든 일원

특수관계 유무를 고려할 때에는 단지 법적 형식뿐만 아니라 실질 관계에도 주의를 기울여야 한다.

다음의 경우는 특수관계자가 아니다.

(1) 단순히 두 기업의 이사가 동일인이거나 그 밖의 주요 경영진의 일원이 동일인인 경우의 두 기업 또는 한 기업의 주요 경영진의 일원이 다른 기업에 유의적인 영향력이 있는 경우의 두 기업

(2) 하나의 공동기업을 공동지배하는 두 참여자

(3) 기업과 단순히 통상적인 업무 관계를 맺고 있는 (가) 자금제공자, (나) 노동조합, (다) 공익기업 그리고 (라) 보고기업에 지배력, 공동지배력 또는 유의적인 영향력이 없는 정부부처와 정부기관(기업 활동의 자율성에 영향을 미치거나 기업의 의사결정과정에 참여할 수 있다 하더라도 상관없음)

(4) 유의적인 규모의 거래를 통해 단지 경제적 의존 관계만 있는 고객, 공급자, 프랜차이저, 유통업자 또는 총대리인

특수관계자의 정의에서 관계기업에는 그 관계기업의 종속기업을 포함하고, 공동기업에는 그 공동기업의 종속기업을 포함한다. 예를 들면 관계기업에 유의적인 영향력이 있는 투자자는 관계기업의 종속기업과 서로 특수관계에 있다.

위 내용을 간단하게 정리할 경우 다음과 같습니다.

다음에 해당하는 개인은 특수관계자에 해당합니다.

회사에 지배력 또는 유의적인 영향력을 가진 자 (대표이사, 대주주 등)
주요 경영진 (이사, 감사, 핵심 임원)
위 사람들의 가족 (배우자, 직계존비속, 형제자매 등)

또한, 다음에 해당하는 기업 역시 특수관계자에 해당합니다.

지배 및 종속회사, 관계회사 (또한, 그 회사의 종속 및 관계회사)
동일 지배하에 있는 회사
주요 주주가 지배하는 다른 회사

주의하실 점은 특수관계자에 해당하는 지배회사 또는 유의적 영향력을 가진 회사 등이 존재할 경우,

그 회사의 종속 및 관계회사 역시 특수관계자에 해당한다는 것 입니다.

즉, 지분율과 상관없이 실질적인 지배 및 영향력 구조에 따라 특수관계자로 분류될 수 있습니다.

3. 특수관계자 거래가 중요한 이유

특수관계자 거래는 다음과 같은 이유로 회계감사 시 중점 점검 대상입니다.

이익 조정 가능성
자금 유출 · 편법 지원 가능성
실질과 형식의 불일치 가능성

즉, 특수관계자 거래는 일반적인 거래와 다르게 이익 조정의 가능성이 존재하므로,

회계감사 시 중요하게 검토되고 투명하게 공개할 것을 요구하고 있습니다.

4. 특수관계자와 관련한 공시사항

특수관계자는 그 리스트만 공시하는 것이 아니라 거래내용까지도 공시하여야 합니다.

특수관계자 관련 기준서 IFRS 1024호 '특수관계자 공시' 에서는 특수관계자와 관련한 공시내용을 다음과 같이 규정하고 있습니다.

[IFRS 1024호 '특수관계자 공시']

회계기간 내에 특수관계자거래가 있는 경우, 기업은 이용자가 재무제표에 미치는 특수관계의 잠재적 영향을 파악하는 데 필요한 거래, 약정을 포함한 채권ㆍ채무 잔액에 대한 정보뿐만 아니라 특수관계의 성격도 공시한다. 이러한 공시 요구사항은 문단 17의 요구사항에 추가된다. 공시는 최소한 다음 내용을 포함한다.

(1) 거래 금액

(2) 약정을 포함한 채권ㆍ채무 잔액과 다음 사항

(가) 그 채권ㆍ채무의 조건(담보 제공 여부 포함)과 결제할 때 제공될 대가의 성격

(나) 그 채권ㆍ채무에 대하여 제공하거나 제공받은 보증의 상세 내역

(3) 채권 잔액에 대하여 설정된 대손충당금

(4) 특수관계자 채권에 대하여 당해 기간 중 인식된 대손상각비

즉, 특수관계자 거래는 거래금액과 보고기간 말에 존재하는 채권 · 채무 잔액, 제공하거나 제공받은 보증 내역, 대손충당금과 대손상각비 까지 반드시 공시하여야 합니다.